8 ERRORES COMUNES EN LA FORMULACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

8 ERRORES COMUNES EN LA FORMULACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS

       Al revisar los fraudes financieros que se cometieron en la década pasada y de reflexionar en aquellos que probablemente aparecerán, representan una motivación adicional la de entender como los errores pueden ser detectados y corregidos durante la formulación de estados financieros. Si bien existen instancias o mecanismos de control implementados por la Alta Dirección al preparar y soportar los estados financieros. Será nuestro objetivo identificar aquellos errores que sean más relevantes y que podrían retrasar y quizá posponer la emisión de los estados financieros. No todos los involucrados en la emisión de los estados financieros entienden el proceso pero se, sin embargo exigen y cuestionan severamente a los resultados y como éstos fueron presentados y expuestos. De ahí que, estar antes y durante el proceso mismo de formulación de estados financieros, es clave para identificar y corregir errores, es por ello que las actividades de control y supervisión implementadas buscan suplir y garantizar que los estados financieros se emiten de manera transparente y con el debido cuidado.

    El principal actor que asegura que los estados financieros expresan la realidad económica y financiera de una organización, es la Alta Dirección, quienes basados en su juicio y pericia profesional, se involucran en la formulación de los estados financieros incorporando en ellos su apreciación sobre la situación económica de la organización a una fecha determinada. El rol que cumple la Alta Dirección en la interpretación de los resultados, del marco conceptual que rige la elaboración y de la realidad económica a la cual esta expuesta la organización representan los aspectos principales que son evaluados de manera recurrente al momento de presentar los estados financieros, ciertamente este proceso es mas riguroso durante el cierre anual o ante una transacción societaria, como una venta. Además, de exponer los estados financieros, la Alta Dirección es responsable de establecer un control interno que asegure que los estados financieros carecen de errores o irregularidades significativos, para algunos la materialidad nos exime de concentrarnos en pequeños errores, para otros es la puerta abierta para la gesta de errores mas relevantes. Por donde se le mire, la materialidad para la Alta Dirección es importante y su juicio y pericia profesional serán claves al determinar que es relevante o no, ellos fijan la materialidad. En las empresas tras-nacionales, se suele fijar una materialidad al momento de reportar algún error o irregularidad inclusive suelen relacionarla con el nivel de ingresos o con los activos, lo cierto es que fijar la materialidad ayuda en la clasificación de errores y determinar si son relevante o no en la presentación de los estados financieros tomados en su conjunto.

     Otro de los actores relevante en la formulación de estados financieros y de salvaguardar los interés de los accionistas y proteger el valor de los activos, es el auditor sea externo o interno, ambos cumple rol que se complementan entre sí, que mutuamente se contraponen en un solo objetivo, asegurar la transparencia de la información financiera y asegurarse de la existencia de un control interno saludable que contribuya en la búsqueda contante de creación de valor. En un artículo anterior se puso énfasis en el cuidado que se deberá seguir al momento de contratar a su auditor externo, su rol es clave en la formulación de estados financieros y asegura la objetividad e independencia del proceso de emitir información financiera. Si bien el auditor interno es necesario, evaluar su incorporación en la estructura organizacional de una empresa estará correlacionado con el nivel de operaciones y el grado de confianza existente entre accionistas y gerentes, el auditor interno sirve de nexo entre ambos, actúa sobretodo con objetividad e independencia y reduce en lo posible, las asimetrías de información que podrían existir o generarse.

     Al entender como los errores aparecen, como se interpretan y luego cuantificar el impacto que tienen, estamos ante la posibilidad de clasificarlos y enumerarlos, sin embargo en nada se pretende establecer una regla para identificar errores mas bien intentamos mostrar una guía de cierre de los estados financieros que sirva a quienes están involucrados en el proceso mismo, y de aquellos usuarios no involucrados directamente en la formulación de estados financieros.

1. Poco impulso a las NIIF, ciertamente no sería de otro modo, las NIIF son una reciente necesidad impuesta por la Superintendencia de Mercado de Valores (SMV) que les permitirá a los usuarios de los estados financieros a comprender la situación económica y financiera de las empresas. Implementar las NIIF podría ser complejo y la Alta Dirección es responsable de la implementación exitosa, pero sobretodo del mantenimiento de la adecuación. Se han hecho esfuerzos para lograr cumplir con los plazos acordados establecidos por la SMV, los recursos han sido provistos para que los usuarios de los estados financieros accedan a información comparable y adecuada a la realidad económica, es por ello que la Alta Dirección debe establecer un plan de seguimiento a la implementación de las NIIF al menos en el mediano plazo. El plan podría establecerse a partir de los responsables iniciales en el proceso de implementación y asociarse con aquellas funciones involucradas en proveer información para las revelaciones y presentaciones que sean necesarias. Se sugiere concentrarse en funciones y responsabilidades que aporten al negocio, mas ligadas al proceso de negocio y dejar de lado aquellas funciones tradicionales. Sin ánimo de liberar responsabilidad a los contadores, quienes son los que más entienden de NIIF, se debería proponer un comité consultivo que atiende la casuística y adecuación de los nuevos procesos o negocios a las NIIF, si por ejemplo hoy en día una empresa no requería tener arrendamientos financieros, quizá en el futuro sí y tendrían que analizar el impacto de aplicar la NIC 17 y las nuevas actualizaciones, incluyendo los denominados arrendamientos implícito.

     La Alta Dirección deberá comprometerse en mantener la implementación y adecuación a las NIIF para ello es necesario convencerse de los beneficios y bondades que ofrecen las normas y el impacto financiero que de ellas emana. Es aceptado por la comunidad general de negocios que las NIIF tienen un alto contenido financiero, ahora tienen más de finanzas y por lo tanto se pueden acercar a la realidad económica de una empresa. No obstante, es imprescindible no caer en los errores de siempre, lo nuevo siempre tiene un efecto inicial y se va reduciendo en la medida que el impacto no era el esperado, la Alta Dirección debe alimentar y sostener que las NIIF son el único lenguajes por el cual los usuarios de los estados financieros opinarán y criticarán el desempeño operativo y financiero de la empresa. No es simplemente una moda de la cual se espera pasemos la prueba y luego tomemos otra nueva tendencia en la forma de como informamos la situación financiera de una empresa. El acuerdo entre los agentes económicos de las principales economías es que representa el marco conceptual para la formulación de estados financieros, cualquier desviación con ese marco conceptual podría ser dañina para una empresa que busca mejorar y constantemente crear valor para sus accionistas.

2. Conciliación de los reportes operativos y saldos contables, podría ser común que al comparar los saldos operativos de los inventarios o de los activos fijos, estos raramente concilien con los saldos contables por importe no significativos. Podría ser común que los saldos de las garantías que respaldan los préstamos y colocaciones en una entidad financiera sean distintas que los importes mostrados en las cuentas de orden por un error en la actualización de los valores de mercado de las garantías. No obstante, las mínimas diferencias que aparezcan entre los saldos contables y operativos podrían representar errores que tendría un impacto mayor en la determinación de los activos y pasivos. La aparición de software integrados o de planeación de recursos (ERP) que automatizan el proceso de registro y acumulación de transacciones contribuyo en la eficiencia y eficacia de los reportes financieros, sin embargo el rol de las personas como supervisores e impulsores de la información que se procesaba se debilitó, pues erróneamente interpretamos que los ERP nos aliviarían el proceso, como que lo fue, sin embargo asegurarse de que la información se registraba en un proceso era la correcta y que esta se reportaba en los estados financieros también lo era. La conciliación de los reportes operativos y contables es eso, comparar que la información que se ingresa en un área por ejemplo de logística y sus cuentas asociadas con dicho proceso, están debidamente reportadas a la contabilidad en las cuentas respectivas.

     Si bien los ERP poseen programas de interfase que se aseguran de la integridad de que la información procesada en un módulo viaja de manera directa al módulo de contabilidad y reportes para la generación de información financiera, es necesario que este proceso sea supervisado al cierre de cada mes, sea documentado y reportado a quienes estén involucrados en la formulación de estados financieros. Tener la información completa minimiza errores y mejora el proceso de toma de decisiones, es saludable que los reportes operativos en los cuales se registraron las transacciones sean reportadas adecuadamente. Esta conciliación no es de exclusividad de los ERP es practica en cualquier sistema de información que genere información operativa y deba ser reportada en informes financieros, ciertamente una conciliación será menos compleja en aquellos sistemas de información que posean las facilidades de integración e interfase requeridas.

     Tener conciliaciones operativas y contables nos sumergen en toma de inventarios de activos fijos y de existencias, actividades usuales al cierre de año para tener una idea más cercana de que los registros poseen el respaldo operativo apropiado. Quizá, la toma de inventarios de activos fijos sea la que representen costos mayores por la necesidad de tener que contratar a terceros para la verificación física y especializada si fuese el caso, sin embargo les sugerimos realizarla anualmente e incluirla como un gasto corriente en el presupuesto anual de gastos. La existencia de activos depreciados y en uso es un factor que puede ser decisivo al momento de tomar este tipo de inventarios y debería ser revisado anualmente, pues ahora las NIIF son mas exigentes y requieren revelaciones adicionales por este tipo de activos.

3. Reconocer la perdida (o quizá ganancia) al medir el impacto de los riesgos, desde hace algún tiempo se ha tenido la oportunidad, gracias a esta publicación quincenal, de mostrar a quienes están involucrados en la formulación de estados financieros de la importancia que significa de valuar los activos y pasivos, siguiendo practicas de valoración comunes hoy en día, las cuales nos han mostrado que la valoración de un activo, exige disponer de suficiente evidencia que justifique su reconocimiento como tal, desde flujos de caja hasta valores disponibles de mercado. El riesgo, por las dosis de incertidumbre involucra, debilita el valor de un activo, por ejemplo, las cuentas por cobrar que se muestran como facturas por cobrar o letras por cobrar ante el riesgo de que se incumpla con los acordado con los clientes, esto significaría que el reconocimiento de facturas por cobrar deberá ser deducido hasta en la porción que no espera cobrar, la venta de productos y/o servicios no seguirá su flujo corriente como retorno del capital de trabajo, y los costos involucrados en la generación de esta venta serán sin duda mayor al reconocimiento inicial de la venta, es por ello que las estimaciones que se registren al final del año deberán tener el soporte suficiente de que se analizaron las condiciones económicas, financieras y operacionales de cada uno de los clientes que podrían representar una amenaza en la recuperación de los créditos entregados.

     Otra de las estimaciones, que debemos estar alertas a su determinación, es por el deterioro de los valores de realización de los productos terminados y mercaderías mostrados como inventarios. Si bien la industria en la cual se desenvuelva una organización determinará si los inventarios mantenidos para la venta se han deteriorado, es conveniente disponer de evidencia que muestre que la Alta Dirección ha evaluado el valor de realización de los inventarios a la fecha de la preparación del Estado de Situación Financiera. Documentar las pruebas de realización se sostienen en la validación individual de la rotación del inventario por un lado, y por otro en la deducción al precio de venta de la participación porcentual que representa el gasto de venta. Estas pruebas se basan en los ingresos y salidas (compras y ventas) que se obtienen de los registros de inventarios por unidades y valorizados. Es común, observar que los inventarios no muestran perdida alguna pues se espera realizarlos en el año siguiente, sin embargo el débil control que se ejerza a partir de una determinación poco convincente de la desvalorización de inventarios podría alertar sobre como se están determinado los valores de venta y como éstos están capturando las necesidades del mercado y las apreciación de éste hacia los productos. Anteriormente, se ha puesto énfasis en el impacto de los riesgos en la formulación de los estados financieros, al valorar un riesgo este reduce el valor de un activo o aumenta el valor de los pasivos, las estimaciones que reducen el valor de los activos son un indicador de que los activos no están rotando o convirtiéndose en efectivo, el uso de ratios financieros en el soporte y estimación de éstas contribuye enormemente en su entendimiento.

4. Pasivos no registrados, uno de los errores más comunes cuyo impacto mayor se refleja al cierre del año, pues de omitir el reconocimiento de algún gasto en su periodo correcto, las facturas por compras de productos y/o servicios que no registren o provisiones en su periodo correcto, deberán ser agregadas como gastos no deducible del año siguiente. Si bien su impacto monetario es directo en el resultado, al registrar apropiadamente un gasto probablemente se estén omitiendo el registro de pasivos mayores o contingencias que no estén siendo evaluadas apropiadamente. Como identificar si un pasivo no ha sido registrado, parece una respuesta bastante obvia para quienes suelen ejercer el control y la supervisión del proceso de formulación de estados financieros, sin embargo identificar pasivos no registrados exige un conocimiento adecuado de las transacciones rutinarias de cierre y alertar por aquellos productos y/o servicios que no están siendo reconocidos como pasivos.

     Una forma de identificar pasivos no registrados es conciliar los documentos físicos con los registros de compras, de existir inconsistencias entre uno y otro reporte, investigarlas y registrar las obligaciones que sean requeridas. Es auspicioso también, disponer de los contratos de manufactura de terceros y/o servicios recibidos, con los cuales se podrá identificar obligaciones corrientes que podrían ser omitidas. Aunque es poco probable que los pasivos no registrados al cierre del periodo sean significativos, aún cuando el ambiente de control interno sea calificado como débil, es siempre necesario mirarlos con objetividad y debido cuidado pues la omisión de obligaciones podría tener consecuencias de niveles de riesgo mas considerables, por ejemplo, la existencia de pasivos actuariales o pasivos de compensación de beneficios salariales no registrados alterarían la situación económica de una organización, en el extremo de que no puedan enfrentar dichos pasivos.

5. Transacciones Rutinarias y No Rutinarias, a menudo solemos identificar en nuestras organizaciones cuales son los rubros más importantes en un estado financiero y como éstos acumulan transacciones durante un ejercicio económico. Es corriente y meramente intuitivo reconocer en que cuentas contables se expresa el negocio principal al cual la organización esta concentrada en el año. A partir de esta identificación casi inherente, la Alta Dirección sigue de cerca los resultados, revisando su desempeño y proponiendo mejoras que los ayude en aumentar valor para los accionistas. Estas transacciones que por su frecuencia y relevancia para el negocio suelen estar siempre vigiladas y expuestas al escrutinio de la Alta Dirección, sin embargo existen algunas transacciones que son menos en número de frecuencias, las cuales son relevantes por el impacto en la formulación de estados financieros denominadas no rutinarias, ambos tipos rutinarias y no rutinarias son alineadas con los propósitos de una organización, pues sobre ellas descansan el foco del negocio. Tener una visión amplia de cómo se cerrarán estas transacciones debe representar para la Alta Dirección un factor a tomar en cuenta de manera periódica.

     No obstante, se comete el error de restarle importancia a las principales transacciones que ejecuta un organización en su búsqueda constante de valor para el accionista, es necesario pues de quienes estemos involucrados en la formulación de estados financieros, estar atentos a los resultados que estas transacciones acumulen en el ejercicio económico y evaluar que las mismas no contengan errores o irregularidades y si existen, que sean detectados oportunamente. Una forma de asegurarse de que estas transacciones sea rutinarias o no, carecen de errores o irregularidades. Debemos insistir en que estas transacciones muestran la generación de flujos de caja y de los principales procesos de negocio relacionados, si éstas transacciones arrojan resultados poco esperados, es crítico de tomar decisiones efectivas y que se busque corregir oportunamente la presentación o la valuación de estas transacciones.

     A su vez, tener en mente como acaban los resultados para las transacciones no rutinarias representa una oportunidad de identificar las principales desviaciones y proponer mejoras. A pesar de coincidir de manera acertada sobre como identificar y tratar las transacciones rutinarias y no rutinarias, es necesario distinguir en ambos tipos a las estimaciones contables, pues su determinación puede involucrar un alto grado de juicio profesional. Tratar de entender que una transacción rutinaria sea calificada como una estimación contable no suele ocurrir a menudo, sin embargo la depreciación es un claro ejemplo de transacción rutinaria y de estimación contable, para algunos la depreciación es un estimación contable para otros es una transacción rutinaria, en nuestro análisis es una transacción rutinaria, la perdida por la desvalorización de un activo, sería tipificada como una estimación contable.

     La formulación de estados financieros es una actividad o proceso que recorre distintas funciones o áreas en una organización, mas aún si el proceso de acumulación y procesamiento de la información esta apoyado por un ERP, por lo cual disponer de aquellas transacciones que sea rutinarias y no rutinarias permitirá asignar responsables y vigilar su desempeño de manera descentralizada, olvidándonos por un momento de las implicancias financieras. Se sugiere que las transacciones rutinarias, no rutinarias y/o estimaciones contables sean identificadas como un claro proceso de alertas tempranas, el cual nos advierta de posibles errores o irregularidades a nivel de estados financieros y quizá las implicancias de corregirlas sean menos dramáticas cuando éstos ocurran.

6. Revelación de partes relacionadas, uno de los grandes fraudes financieros omitió revelaciones y valuaciones acerca de sus prácticas para reconocer como activos y pasivos sus transacciones con partes relacionadas. De las inversiones realizadas en subsidiarias y/o vinculadas se revelaba poco y no fueron valuados según su recuperabilidad o sus flujos de caja, inclusive los nombres con los cuales solía llamárselas poco usuales. El resultado es conocido por todos, mas USD 700 millones en proyectos que tenían poco o ningún valor que debieron registrarse como pérdidas en el año precedente al cual Enron se declararon en bancarrota. Desde esa fecha, los reguladores y los profesional contables continúa exigiendo las revelaciones que sea apropiadas para las transacciones con relacionadas, sin embargo algunas empresas suelen omitir esta información y la poca capacidad de regulación de la SMV dificulta la tarea.

     Incluirlo como error que revelar y como hacer que no sean interpretadas correctamente es una respuesta que la tienen las normas contables para dicho propósito, es nuestra intención profundizar y concientizar en la Alta Dirección como se puede enfrentar las omisiones que se identifiquen cuando se revelan las partes relacionadas. Las empresas trasnacionales suelen implementar procesos rigurosos de conciliación entre sus partes relacionadas y la formatería utilizada no contiene información compleja, es comparar los saldos entre una u otra relacionada y de existir activos relevantes o significativos entre ellas, revelar el propósito y el monto de la inversión, así como de confirmar en los valores razonables de mercado.

7. Eventos posteriores a la fecha del Estado de Situación Financiera (eventos subsecuentes) para los profesionales contables que se hayan desempeñado como auditores financieros entiende que para su actuar como tal, los eventos subsecuentes después de la fecha del Estado de Situación Financiera tienen serias implicancias en la opinión como profesionales independientes. Identificar eventos como desapropiación de activos o rotura de contrato con un cliente o proveedores importantes impactaría seriamente en las revelaciones que se requiera efectuar al formular estados financieros. Hace algunos años, transnacionales como ABB y General Motors debieron retrasar la emisión de sus estados financieros por la aparición de eventos que podrían poner en riesgo su continuidad como una empresa en marcha o viable. Si bien son revelaciones, las cuales no podrían ser registradas en la fecha del estado de situación financiera, dichos eventos subsecuentes a la fecha del Estado de Situación Financiera, al efectuar una valoración de un negocio, los impulsores de motor que aumentan el valor de una empresa serían retirados reduciendo el valor de los activos y por lo tanto un menor precio de compra y/o venta.

     Las partes relacionadas están asociadas con activos y pasivos y su realización tendrá un ingreso o gasto, su valuación adecuada determinará la magnitud de este impacto en el resultado, por ejemplo volviendo al caso de los proyectos de inversión de partes relacionadas registrados como activos, si a la fecha del Estado de Situación Financiera no existían eventos o condiciones que nos hagan suponer un deterioro, los proyectos continuarían como activos, sin embargo si después de la fecha del Estado de Situación Financiera se registra eventos o denuncias acerca de la viabilidad de los mismos, se deberá evaluar y cuantificar el efecto de registrar una perdida a la fecha del Estado de Situación Financiera y/o efectuar las revelaciones que seas las mas adecuadas. A los usuarios de los estados financieros y quienes están involucrados en el proceso estarán bastante complacidos de tener los elementos de juicio necesarias a la fecha de la emisión del Estado de Situación Financiera y la evidencia que respalde la evaluación de eventos subsecuentes serán utilizadas para soportar cualquier evaluación o critica en contra.

8. Relevar a un menor nivel la implementación de planes para detectar fraude en los estados financieros, durante años se ha considerado actuar con escepticismo saludable para cualquier situación que demanda un elevado juicio profesional, actuar con independencia y objetividad contribuyen a fortalecer ese escepticismo saludable con el cual nos exigen actuar a los profesionales de hoy en día. El diseño de planes de fraude es parte inherente en un proceso de negocios, es usual establecer actividades que nos alerten sobre la existencia de manipulaciones indebidas de los activos, aunque a veces sintamos que el término fraude es muy sensible y deterioraría un tanto el clima laboral.

     A pesar de ello, la regulación local nos provee de mecanismos que nos permiten alinear ciertas actividades contra el fraude con aquellas exigidas por el regulador, por ejemplo al establecer un sistema de prevención de lavado de activos, regulación que está siendo ampliada para empresas fuera del sistema financiero, es decir para las demás empresas. Sin dejar de lado el aspecto regulatorio, es claro que la preocupación del regulador es detener o prevenir el ingreso de flujo de dinero que entorpezcan o retrasen la buena marcha de la economía y con ello fortalecer la efectividad del Banco Central. El fraude es una acción que daña una economía y por ende a sus agentes económicos, es por ello que la implementación de planes de fraude deberá fortalecerse y retomarse de tal manera que los procesos y tecnologías integrantes de una organización estén libres de posibles errores o irregularidades que alteraría los planes de negocio.

     A lo largo de este informe se ha puesto énfasis en los aspectos que debemos tomar en cuenta para entender y comprender la aparición de errores en la formulación de los estados financieros. Se ha intentado exponer argumentos que proviene de la experiencia misma y del fundamento teórico extraída de los campos de la auditoría y la contabilidad. Se ha omitido considerar como errores los aspectos tributarios pues la interpretación de las normas como contribuyentes y la discrecionalidad excesiva del regulador pueden alterar de manera excesiva el sentido común y la realidad económica, mas bien la catalogación de los errores mas comunes en la determinación de los impuestos se los dejamos a los especialistas tributarios.

     Al revisar los fraudes financieros que se cometieron en la década pasada y de reflexionar en aquellos que probablemente aparecerán, representan una motivación adicional la de entender como los errores pueden ser detectados y corregidos durante la formulación de estados financieros. Si bien existen instancias o mecanismos de control implementados por la Alta Dirección al preparar y soportar los estados financieros. Será nuestro objetivo identificar aquellos errores que sean más relevantes y que podrían retrasar y quizá posponer la emisión de los estados financieros. No todos los involucrados en la emisión de los estados financieros entienden el proceso per se, sin embargo exigen y cuestionan severamente a los resultados y como éstos fueron presentados y expuestos. De ahí que, estar antes y durante el proceso mismo de formulación de estados financieros, es clave para identificar y corregir errores, es por ello que las actividades de control y supervisión implementadas buscan suplir y garantizar que los estados financieros se emiten de manera transparente y con el debido cuidado.

     El principal actor que asegura que los estados financieros expresan la realidad económica y financiera de una organización, es la Alta Dirección, quienes basados en su juicio y pericia profesional, se involucran en la formulación de los estados financieros incorporando en ellos su apreciación sobre la situación económica de la organización a una fecha determinada. El rol que cumple la Alta Dirección en la interpretación de los resultados, del marco conceptual que rige la elaboración y de la realidad económica a la cual esta expuesta la organización representan los aspectos principales que son evaluados de manera recurrente al momento de presentar los estados financieros, ciertamente este proceso es mas riguroso durante el cierre anual o ante una transacción societaria, como una venta. Además, de exponer los estados financieros, la Alta Dirección es responsable de establecer un control interno que asegure que los estados financieros carecen de errores o irregularidades significativos, para algunos la materialidad nos exime de concentrarnos en pequeños errores, para otros es la puerta abierta para la gesta de errores mas relevantes. Por donde se le mire, la materialidad para la Alta Dirección es importante y su juicio y pericia profesional serán claves al determinar que es relevante o no, ellos fijan la materialidad. En las empresas trasnacionales, se suele fijar una materialidad al momento de reportar algún error o irregularidad inclusive suelen relacionarla con el nivel de ingresos o con los activos, lo cierto es que fijar la materialidad ayuda en la clasificación de errores y determinar si son relevante o no en la presentación de los estados financieros tomados en su conjunto.

      Otro de los actores relevante en la formulación de estados financieros y de salvaguardar los interés de los accionistas y proteger el valor de los activos, es el auditor sea externo o interno, ambos cumple rol que se complementan entre sí, que mutuamente se contraponen en un solo objetivo, asegurar la transparencia de la información financiera y asegurarse de la existencia de un control interno saludable que contribuya en la búsqueda contante de creación de valor. En un artículo anterior se puso énfasis en el cuidado que se deberá seguir al momento de contratar a su auditor externo, su rol es clave en la formulación de estados financieros y asegura la objetividad e independencia del proceso de emitir información financiera. Si bien el auditor interno es necesario, evaluar su incorporación en la estructura organizacional de una empresa estará correlacionado con el nivel de operaciones y el grado de confianza existente entre accionistas y gerentes, el auditor interno sirve de nexo entre ambos, actúa sobretodo con objetividad e independencia y reduce en lo posible, las asimetrías de información que podrían existir o generarse.

     Al entender como los errores aparecen, como se interpretan y luego cuantificar el impacto que tienen, estamos ante la posibilidad de clasificarlos y enumerarlos, sin embargo en nada se pretende establecer una regla para identificar errores mas bien intentamos mostrar una guía de cierre de los estados financieros que sirva a quienes están involucrados en el proceso mismo, y de aquellos usuarios no involucrados directamente en la formulación de estados financieros.

1. Poco impulso a las NIIF, ciertamente no sería de otro modo, las NIIF son una reciente necesidad impuesta por la Superintendencia de Mercado de Valores (SMV) que les permitirá a los usuarios de los estados financieros a comprender la situación económica y financiera de las empresas. Implementar las NIIF podría ser complejo y la Alta Dirección es responsable de la implementación exitosa, pero sobretodo del mantenimiento de la adecuación. Se han hecho esfuerzos para lograr cumplir con los plazos acordados establecidos por la SMV, los recursos han sido provistos para que los usuarios de los estados financieros accedan a información comparable y adecuada a la realidad económica, es por ello que la Alta Dirección debe establecer un plan de seguimiento a la implementación de las NIIF al menos en el mediano plazo. El plan podría establecerse a partir de los responsables iniciales en el proceso de implementación y asociarse con aquellas funciones involucradas en proveer información para las revelaciones y presentaciones que sean necesarias. Se sugiere concentrarse en funciones y responsabilidades que aporten al negocio, mas ligadas al proceso de negocio y dejar de lado aquellas funciones tradicionales. Sin ánimo de liberar responsabilidad a los contadores, quienes son los que más entienden de NIIF, se debería proponer un comité consultivo que atiende la casuística y adecuación de los nuevos procesos o negocios a las NIIF, si por ejemplo hoy en día una empresa no requería tener arrendamientos financieros, quizá en el futuro sí y tendrían que analizar el impacto de aplicar la NIC 17 y las nuevas actualizaciones, incluyendo los denominados arrendamientos implícito.

     La Alta Dirección deberá comprometerse en mantener la implementación y adecuación a las NIIF para ello es necesario convencerse de los beneficios y bondades que ofrecen las normas y el impacto financiero que de ellas emana. Es aceptado por la comunidad general de negocios que las NIIF tienen un alto contenido financiero, ahora tienen más de finanzas y por lo tanto se pueden acercar a la realidad económica de una empresa. No obstante, es imprescindible no caer en los errores de siempre, lo nuevo siempre tiene un efecto inicial y se va reduciendo en la medida que el impacto no era el esperado, la Alta Dirección debe alimentar y sostener que las NIIF son el único lenguajes por el cual los usuarios de los estados financieros opinarán y criticarán el desempeño operativo y financiero de la empresa. No es simplemente una moda de la cual se espera pasemos la prueba y luego tomemos otra nueva tendencia en la forma de como informamos la situación financiera de una empresa. El acuerdo entre los agentes económicos de las principales economías es que representa el marco conceptual para la formulación de estados financieros, cualquier desviación con ese marco conceptual podría ser dañina para una empresa que busca mejorar y constantemente crear valor para sus accionistas.

2. Conciliación de los reportes operativos y saldos contables, podría ser común que al comparar los saldos operativos de los inventarios o de los activos fijos, estos raramente concilien con los saldos contables por importe no significativos. Podría ser común que los saldos de las garantías que respaldan los préstamos y colocaciones en una entidad financiera sean distintas que los importes mostrados en las cuentas de orden por un error en la actualización de los valores de mercado de las garantías. No obstante, las mínimas diferencias que aparezcan entre los saldos contables y operativos podrían representar errores que tendría un impacto mayor en la determinación de los activos y pasivos. La aparición de software integrados o de planeación de recursos (ERP) que automatizan el proceso de registro y acumulación de transacciones contribuyo en la eficiencia y eficacia de los reportes financieros, sin embargo el rol de las personas como supervisores e impulsores de la información que se procesaba se debilitó, pues erróneamente interpretamos que los ERP nos aliviarían el proceso, como que lo fue, sin embargo asegurarse de que la información se registraba en un proceso era la correcta y que esta se reportaba en los estados financieros también lo era. La conciliación de los reportes operativos y contables es eso, comparar que la información que se ingresa en un área por ejemplo de logística y sus cuentas asociadas con dicho proceso, están debidamente reportadas a la contabilidad en las cuentas respectivas.

     Si bien los ERP poseen programas de interfase que se aseguran de la integridad de que la información procesada en un módulo viaja de manera directa al módulo de contabilidad y reportes para la generación de información financiera, es necesario que este proceso sea supervisado al cierre de cada mes, sea documentado y reportado a quienes estén involucrados en la formulación de estados financieros. Tener la información completa minimiza errores y mejora el proceso de toma de decisiones, es saludable que los reportes operativos en los cuales se registraron las transacciones sean reportadas adecuadamente. Esta conciliación no es de exclusividad de los ERP es practica en cualquier sistema de información que genere información operativa y deba ser reportada en informes financieros, ciertamente una conciliación será menos compleja en aquellos sistemas de información que posean las facilidades de integración e interfase requeridas.

      Tener conciliaciones operativas y contables nos sumergen en toma de inventarios de activos fijos y de existencias, actividades usuales al cierre de año para tener una idea más cercana de que los registros poseen el respaldo operativo apropiado. Quizá, la toma de inventarios de activos fijos sea la que representen costos mayores por la necesidad de tener que contratar a terceros para la verificación física y especializada si fuese el caso, sin embargo les sugerimos realizarla anualmente e incluirla como un gasto corriente en el presupuesto anual de gastos. La existencia de activos depreciados y en uso es un factor que puede ser decisivo al momento de tomar este tipo de inventarios y debería ser revisado anualmente, pues ahora las NIIF son mas exigentes y requieren revelaciones adicionales por este tipo de activos.

3. Reconocer la perdida (o quizá ganancia) al medir el impacto de los riesgos, desde hace algún tiempo se ha tenido la oportunidad, gracias a esta publicación quincenal, de mostrar a quienes están involucrados en la formulación de estados financieros de la importancia que significa de valuar los activos y pasivos, siguiendo practicas de valoración comunes hoy en día, las cuales nos han mostrado que la valoración de un activo, exige disponer de suficiente evidencia que justifique su reconocimiento como tal, desde flujos de caja hasta valores disponibles de mercado. El riesgo, por las dosis de incertidumbre involucra, debilita el valor de un activo, por ejemplo, las cuentas por cobrar que se muestran como facturas por cobrar o letras por cobrar ante el riesgo de que se incumpla con los acordado con los clientes, esto significaría que el reconocimiento de facturas por cobrar deberá ser deducido hasta en la porción que no espera cobrar, la venta de productos y/o servicios no seguirá su flujo corriente como retorno del capital de trabajo, y los costos involucrados en la generación de esta venta serán sin duda mayor al reconocimiento inicial de la venta, es por ello que las estimaciones que se registren al final del año deberán tener el soporte suficiente de que se analizaron las condiciones económicas, financieras y operacionales de cada uno de los clientes que podrían representar una amenaza en la recuperación de los créditos entregados.

     Otra de las estimaciones, que debemos estar alertas a su determinación, es por el deterioro de los valores de realización de los productos terminados y mercaderías mostrados como inventarios. Si bien la industria en la cual se desenvuelva una organización determinará si los inventarios mantenidos para la venta se han deteriorado, es conveniente disponer de evidencia que muestre que la Alta Dirección ha evaluado el valor de realización de los inventarios a la fecha de la preparación del Estado de Situación Financiera. Documentar las pruebas de realización se sostienen en la validación individual de la rotación del inventario por un lado, y por otro en la deducción al precio de venta de la participación porcentual que representa el gasto de venta. Estas pruebas se basan en los ingresos y salidas (compras y ventas) que se obtienen de los registros de inventarios por unidades y valorizados. Es común, observar que los inventarios no muestran perdida alguna pues se espera realizarlos en el año siguiente, sin embargo el débil control que se ejerza a partir de una determinación poco convincente de la desvalorización de inventarios podría alertar sobre como se están determinado los valores de venta y como éstos están capturando las necesidades del mercado y las apreciación de éste hacia los productos. Anteriormente, se ha puesto énfasis en el impacto de los riesgos en la formulación de los estados financieros, al valorar un riesgo este reduce el valor de un activo o aumenta el valor de los pasivos, las estimaciones que reducen el valor de los activos son un indicador de que los activos no están rotando o convirtiéndose en efectivo, el uso de ratios financieros en el soporte y estimación de éstas contribuye enormemente en su entendimiento.

4. Pasivos no registrados, uno de los errores más comunes cuyo impacto mayor se refleja al cierre del año, pues de omitir el reconocimiento de algún gasto en su periodo correcto, las facturas por compras de productos y/o servicios que no registren o provisiones en su periodo correcto, deberán ser agregadas como gastos no deducible del año siguiente. Si bien su impacto monetario es directo en el resultado, al registrar apropiadamente un gasto probablemente se estén omitiendo el registro de pasivos mayores o contingencias que no estén siendo evaluadas apropiadamente. Como identificar si un pasivo no ha sido registrado, parece una respuesta bastante obvia para quienes suelen ejercer el control y la supervisión del proceso de formulación de estados financieros, sin embargo identificar pasivos no registrados exige un conocimiento adecuado de las transacciones rutinarias de cierre y alertar por aquellos productos y/o servicios que no están siendo reconocidos como pasivos.

     Una forma de identificar pasivos no registrados es conciliar los documentos físicos con los registros de compras, de existir inconsistencias entre uno y otro reporte, investigarlas y registrar las obligaciones que sean requeridas. Es auspicioso también, disponer de los contratos de manufactura de terceros y/o servicios recibidos, con los cuales se podrá identificar obligaciones corrientes que podrían ser omitidas. Aunque es poco probable que los pasivos no registrados al cierre del periodo sean significativos, aún cuando el ambiente de control interno sea calificado como débil, es siempre necesario mirarlos con objetividad y debido cuidado pues la omisión de obligaciones podría tener consecuencias de niveles de riesgo mas considerables, por ejemplo, la existencia de pasivos actuariales o pasivos de compensación de beneficios salariales no registrados alterarían la situación económica de una organización, en el extremo de que no puedan enfrentar dichos pasivos.

5. Transacciones Rutinarias y No Rutinarias, a menudo solemos identificar en nuestras organizaciones cuales son los rubros más importantes en un estado financiero y como éstos acumulan transacciones durante un ejercicio económico. Es corriente y meramente intuitivo reconocer en que cuentas contables se expresa el negocio principal al cual la organización esta concentrada en el año. A partir de esta identificación casi inherente, la Alta Dirección sigue de cerca los resultados, revisando su desempeño y proponiendo mejoras que los ayude en aumentar valor para los accionistas. Estas transacciones que por su frecuencia y relevancia para el negocio suelen estar siempre vigiladas y expuestas al escrutinio de la Alta Dirección, sin embargo existen algunas transacciones que son menos en número de frecuencias, las cuales son relevantes por el impacto en la formulación de estados financieros denominadas no rutinarias, ambos tipos rutinarias y no rutinarias son alineadas con los propósitos de una organización, pues sobre ellas descansan el foco del negocio. Tener una visión amplia de cómo se cerrarán estas transacciones debe representar para la Alta Dirección un factor a tomar en cuenta de manera periódica.

      No obstante, se comete el error de restarle importancia a las principales transacciones que ejecuta un organización en su búsqueda constante de valor para el accionista, es necesario pues de quienes estemos involucrados en la formulación de estados financieros, estar atentos a los resultados que estas transacciones acumulen en el ejercicio económico y evaluar que las mismas no contengan errores o irregularidades y si existen, que sean detectados oportunamente. Una forma de asegurarse de que estas transacciones sea rutinarias o no, carecen de errores o irregularidades. Debemos insistir en que estas transacciones muestran la generación de flujos de caja y de los principales procesos de negocio relacionados, si éstas transacciones arrojan resultados poco esperados, es crítico de tomar decisiones efectivas y que se busque corregir oportunamente la presentación o la valuación de estas transacciones.

     A su vez, tener en mente como acaban los resultados para las transacciones no rutinarias representa una oportunidad de identificar las principales desviaciones y proponer mejoras. A pesar de coincidir de manera acertada sobre como identificar y tratar las transacciones rutinarias y no rutinarias, es necesario distinguir en ambos tipos a las estimaciones contables, pues su determinación puede involucrar un alto grado de juicio profesional. Tratar de entender que una transacción rutinaria sea calificada como una estimación contable no suele ocurrir a menudo, sin embargo la depreciación es un claro ejemplo de transacción rutinaria y de estimación contable, para algunos la depreciación es un estimación contable para otros es una transacción rutinaria, en nuestro análisis es una transacción rutinaria, la perdida por la desvalorización de un activo, sería tipificada como una estimación contable.

      La formulación de estados financieros es una actividad o proceso que recorre distintas funciones o áreas en una organización, mas aún si el proceso de acumulación y procesamiento de la información esta apoyado por un ERP, por lo cual disponer de aquellas transacciones que sea rutinarias y no rutinarias permitirá asignar responsables y vigilar su desempeño de manera descentralizada, olvidándonos por un momento de las implicancias financieras. Se sugiere que las transacciones rutinarias, no rutinarias y/o estimaciones contables sean identificadas como un claro proceso de alertas tempranas, el cual nos advierta de posibles errores o irregularidades a nivel de estados financieros y quizá las implicancias de corregirlas sean menos dramáticas cuando éstos ocurran.

6. Revelación de partes relacionadas, uno de los grandes fraudes financieros omitió revelaciones y valuaciones acerca de sus prácticas para reconocer como activos y pasivos sus transacciones con partes relacionadas. De las inversiones realizadas en subsidiarias y/o vinculadas se revelaba poco y no fueron valuados según su recuperabilidad o sus flujos de caja, inclusive los nombres con los cuales solía llamárselas poco usuales. El resultado es conocido por todos, mas USD 700 millones en proyectos que tenían poco o ningún valor que debieron registrarse como pérdidas en el año precedente al cual Enron se declararon en bancarrota. Desde esa fecha, los reguladores y los profesional contables continúa exigiendo las revelaciones que sea apropiadas para las transacciones con relacionadas, sin embargo algunas empresas suelen omitir esta información y la poca capacidad de regulación de la SMV dificulta la tarea.

     Incluirlo como error que revelar y como hacer que no sean interpretadas correctamente es una respuesta que la tienen las normas contables para dicho propósito, es nuestra intención profundizar y concientizar en la Alta Dirección como se puede enfrentar las omisiones que se identifiquen cuando se revelan las partes relacionadas. Las empresas trasnacionales suelen implementar procesos rigurosos de conciliación entre sus partes relacionadas y la formatería utilizada no contiene información compleja, es comparar los saldos entre una u otra relacionada y de existir activos relevantes o significativos entre ellas, revelar el propósito y el monto de la inversión, así como de confirmar en los valores razonables de mercado.

7. Eventos posteriores a la fecha del Estado de Situación Financiera (eventos subsecuentes) para los profesionales contables que se hayan desempeñado como auditores financieros entiende que para su actuar como tal, los eventos subsecuentes después de la fecha del Estado de Situación Financiera tienen serias implicancias en la opinión como profesionales independientes. Identificar eventos como desapropiación de activos o rotura de contrato con un cliente o proveedores importantes impactaría seriamente en las revelaciones que se requiera efectuar al formular estados financieros. Hace algunos años, transnacionales como ABB y General Motors debieron retrasar la emisión de sus estados financieros por la aparición de eventos que podrían poner en riesgo su continuidad como una empresa en marcha o viable. Si bien son revelaciones, las cuales no podrían ser registradas en la fecha del estado de situación financiera, dichos eventos subsecuentes a la fecha del Estado de Situación Financiera, al efectuar una valoración de un negocio, los impulsores de motor que aumentan el valor de una empresa serían retirados reduciendo el valor de los activos y por lo tanto un menor precio de compra y/o venta.

      Las partes relacionadas están asociadas con activos y pasivos y su realización tendrá un ingreso o gasto, su valuación adecuada determinará la magnitud de este impacto en el resultado, por ejemplo volviendo al caso de los proyectos de inversión de partes relacionadas registrados como activos, si a la fecha del Estado de Situación Financiera no existían eventos o condiciones que nos hagan suponer un deterioro, los proyectos continuarían como activos, sin embargo si después de la fecha del Estado de Situación Financiera se registra eventos o denuncias acerca de la viabilidad de los mismos, se deberá evaluar y cuantificar el efecto de registrar una perdida a la fecha del Estado de Situación Financiera y/o efectuar las revelaciones que seas las mas adecuadas. A los usuarios de los estados financieros y quienes están involucrados en el proceso estarán bastante complacidos de tener los elementos de juicio necesarias a la fecha de la emisión del Estado de Situación Financiera y la evidencia que respalde la evaluación de eventos subsecuentes serán utilizadas para soportar cualquier evaluación o critica en contra.

8. Relevar a un menor nivel la implementación de planes para detectar fraude en los estados financieros, durante años se ha considerado actuar con escepticismo saludable para cualquier situación que demanda un elevado juicio profesional, actuar con independencia y objetividad contribuyen a fortalecer ese escepticismo saludable con el cual nos exigen actuar a los profesionales de hoy en día. El diseño de planes de fraude es parte inherente en un proceso de negocios, es usual establecer actividades que nos alerten sobre la existencia de manipulaciones indebidas de los activos, aunque a veces sintamos que el término fraude es muy sensible y deterioraría un tanto el clima laboral. A pesar de ello, la regulación local nos provee de mecanismos que nos permiten alinear ciertas actividades contra el fraude con aquellas exigidas por el regulador, por ejemplo al establecer un sistema de prevención de lavado de activos, regulación que está siendo ampliada para empresas fuera del sistema financiero, es decir para las demás empresas. Sin dejar de lado el aspecto regulatorio, es claro que la preocupación del regulador es detener o prevenir el ingreso de flujo de dinero que entorpezcan o retrasen la buena marcha de la economía y con ello fortalecer la efectividad del Banco Central. El fraude es una acción que daña una economía y por ende a sus agentes económicos, es por ello que la implementación de planes de fraude deberá fortalecerse y retomarse de tal manera que los procesos y tecnologías integrantes de una organización estén libres de posibles errores o irregularidades que alteraría los planes de negocio.

      A lo largo de este informe se ha puesto énfasis en los aspectos que debemos tomar en cuenta para entender y comprender la aparición de errores en la formulación de los estados financieros. Se ha intentado exponer argumentos que proviene de la experiencia misma y del fundamento teórico extraída de los campos de la auditoría y la contabilidad. Se ha omitido considerar como errores los aspectos tributarios pues la interpretación de las normas como contribuyentes y la discrecionalidad excesiva del regulador pueden alterar de manera excesiva el sentido común y la realidad económica, mas bien la catalogación de los errores mas comunes en la determinación de los impuestos se los dejamos a los especialistas tributarios.

Fuente: Informativo Caballero Bustamante

Fuente: Informativo Caballero Bustamante

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